El  TRIBUNAL  FISCAL  DE  LA  NACIÓN  Y  EL  ESTABLECIMIENTO 
DE LA VERDAD MATERIAL DE LOS HECHOS

 

I.  Introducción

1.     Poco tiempo atrás el profesor Geraldo Ataliba, con el preciso y profundo estilo que lo caracteriza, expuso una definición contundente de un verdadero “estado de derecho”. Dijo que, para poder considerarlo como tal, no bastaba que el Estado se subordinara a la ley, sino que era menester además que se sometiera a la justicia; justicia entendida como la ejercida por una magistratura imparcial e independiente, en el marco de un proceso de estricta igualdad entre las partes.

       En épocas donde la seguridad jurídica es un valor cuya efectiva vigencia es menoscabada desde ciertos sectores de opinión, resulta imperativo señalar - más allá de ciertas críticas puntuales -, que los distintos procedimientos que regula el Código Aduanero han sido concebidos para asegurar de la mejor manera posible la defensa del contribuyente ante eventuales desbordes de la Administración y para resguardar - en igualdad de trato -, los legítimos intereses de ésta. En definitiva, procurar que la ley se cumpla, estableciendo los recíprocos derechos y obligaciones de las dos partes de la relación jurídico
tributaria.

      En esa directriz se inscribe la actuación del Tribunal Fiscal de la Nación, evidenciada en las palabras de uno de los integrantes de la Comisión Asesora abocada a su creación (el Dr. Tejerina) hace ya más de cuarenta años. Enfatizó en dicha oportunidad que su importancia radicaba en “...no subordinarlo a normas o directrices de superioridad jerárquica alguna, a petición del presunto lesionado por la pretensión administrativa y al cabo de un proceso de conocimiento que reconoce iguales derechos a la administración y al particular en cuanto a la defensa y prueba de sus pretensiones”.

       Torres, en opinión que compartimos (1) afirma que en virtud de la constitucionalización del Pacto de San José de Costa Rica, el Tribunal Fiscal ha quedado indirectamente incorporado al plexo constitucional, como garante de la garantía de la tutela jurisdiccional que preconiza: con jurisdicción plena y especializada en derecho tributario, con posterior revisión limitada al derecho en sede judicial (2). Su rango constitucional le viene dado por el art. 75 inc. 22 de la C.N.

2. Nos parece interesante analizar en este trabajo aspectos que hacen a la efectiva “tutela jurisdiccional” que asegura el Tribunal Fiscal de la Nación, tutela que si bien puede analizarse desde diversas ópticas (por ejemplo, a la luz de las disposiciones que hacen a la imparcialidad, independencia y especialización de sus miembros) reconoce en el establecimiento de la “verdad jurídica objetiva” una de sus principales premisas rectoras.

II. El Tribunal Fiscal de la Nación y su jurisdicción íntegra o plena

      Con idénticos términos, los artículos 1143 del Código Aduanero y 164 de la ley 11.683, exigen al Tribunal Fiscal de la Nación que impulse “de oficio” el procedimiento, acordándole “...amplias facultades para establecer la verdad de los hechos y resolver el caso independientemente de lo alegado por las partes...”.

       Como se observa, dicho procedimiento responde a los lineamientos propios del “contencioso tributario subsiguiente o a posteriori”, en la medida que el Tribunal ejerce una gestión de contralor sobre los actos del ente recaudador que le preceden y que es corolario lógico de su jurisdicción íntegra o plena (3). Es que para la consecución de tal finalidad, el Código le confiere un relevante papel como director de un proceso que persigue la plena realización de un mandato legal, sustentado en la comprobación del hecho imponible y sus proyecciones (4)

        En esa inteligencia, no sólo le acuerda al vocal instructor amplias atribuciones instructoras, sino que permite a los litigantes, en igualdad de oportunidades, ofrecer todas aquellas pruebas que entiendan hagan a su derecho. En suma, satisface el denominado principio de la legalidad objetiva, cuya objetividad - al decir de Dromi - obedece a que su finalidad debe aprehender el necesario resguardo de los derechos de los administrados y, al mismo tiempo, la satisfacción de la norma jurídica en sí mismo considerada. Ello implica advertir la prevalencia de la verdad material sobre la formal, de modo tal de que el resultado del acto administrativo refleje la verdad sustancial de los hechos (5).

       Debemos aclarar, sin embargo, que el ejercicio inherente a esas potestades inquisitivas no puede servir como razón para que las partes prescindan de aportar al proceso la prueba de los puntos controvertidos, ni mucho menos evitar la consecuencia derivada de la incertidumbre sobre hechos alegados y no suficientemente probados, ya que el resultado desfavorable de la falta de prueba habrá de recaer, necesariamente, sobre la parte que invocó el hecho incierto.

       Creemos firmemente que el encomiable propósito que tuvo el legislador no puede constituir un mero postulado para “decorar” bibliotecas o para lucirlo en discursos académicos sino, antes bien, una premisa que debe prevalecer en la correcta solución de un litigio.

       A esto apuntará el comentario que sigue.

III. Algunos fallos relevantes

 1. En la causa “El Marisco SA c/ Dirección General de Aduanas” (sentencia del 28/10/01) la Sala “G” del Tribunal Fiscal efectuó una concreta aplicación de las reglas antes vistas.

       Solicitado por el Fisco Nacional que se declare desierto un recurso de apelación con fundamento en la ausencia de expresión de agravios, los juzgadores puntualizaron que el art. 1143 del Código Aduanero se correspondía con el principio de indisponibilidad del crédito fiscal - que rige tanto a favor del fisco como del contribuyente- y que resulta aplicable a aquellos casos en los que se debate una cuestión de
naturaleza tributaria. Sentado ello, puntualizó que de la necesaria armonización de los principios que rigen en el Tribunal Fiscal, aunado al imperativo de extremar los recaudos a fin de salvaguardar el derecho de defensa, “...hacen que el cumplimiento de los requisitos de forma impuestos por el aludido art. 1145 del Código Aduanero debe ser analizado con criterio amplio...” (6).

       Así las cosas, concluyó que si bien el recurso era extremadamente escueto, aun mínimamente era fundado, ya que individualiza el acto recurrido, indica el cuestionamiento de las tasas de interés aplicadas por el servicio aduanero y advertía  sobre la ausencia de una indebida notificación de las liquidaciones respectivas.

       Por tanto, desestimó el planteo abocándose al tratamiento de la cuestión de fondo involucrada.

2.  La misma Sala, en autos “ Swift Armour Sa Arg. c/D G.A.” (fallo del 6/2/02) luego de analizar la normativa aplicable (Dto. 1554/86) a la luz de los hechos comprobados de la causa, reencuadró la multa aplicada por la Aduana (que la había subsumido en la figura del art. 970 del Código Aduanero) en la hipótesis del art. 972 de ese plexo normativo, solución que, obviamente, resulta más beneficioso para el recurrente. Para así decidirlo, entendió que el incumplimiento en el que había incurrido el contribuyente era meramente formal.

      Señalemos que la cuestión atinente a la posibilidad de que el Tribunal Fiscal pueda reencuadrar la conducta del responsable en una figura distinta por la que el organismo administrativo aplicó sanción, ha motivado un arduo debate en la doctrina. La jurisprudencia del Tribunal (tanto en su competencia aduanera como también impositiva) y la Cámara Contencioso Administrativo es proclive a admitir dicha potestad, dentro de los límites que impone la “reformatio in pejus”.

3. También dicha Sala en la causa “Pascual Juan c/ A.N.A.” (sentencia del 21/11/96) se pronunció en un interesante caso de valoración de mercaderías (7).

      Se discutía en ella la procedencia sustancial del ajuste de valor efectuado por la Aduana, al que se consideró no ajustado a las pautas legales que regían la materia. Se señaló que el valor “recompuesto” no había sido consecuencia de un ajuste en sentido estricto (de conformidad con los arts. 1º y 2º de la ley 23.311) sino de un ajuste “amplio”, ya que se desestimó el valor de transacción como base de valoración y se determinó otro valor sustitutivo de aquél en función de valores de “antecedentes”.

       En lo que aquí interesa, dijo el fallo que de darse la hipótesis de que la Aduana desestime un valor sin cumplir los recaudos de ley pero que, por otro, ese precio parezca falso o irrisorio, puede el Tribunal requerir del importador las pruebas que demuestren su veracidad. Luego, a través de medidas para mejor proveer (arts. 1143 y 1156 del C.A.) podría aceptar o desestimar el valor declarado y, en este último caso, fijar el correspondiente.

      Se trata, según se ve, del esclarecimiento de la verdad, de la prevalencia de la voluntad de la ley, para cuyo concurso el Tribunal debe ejercer - dentro de los términos de la litis - las amplias facultades
inquisitivas que le otorgan las normas procesales.

Dr. Ignacio J. Buitrago
Vocal Camarista del T.F.N.

(1)  “Un esquema para el desarrollo del Tribunal Fiscal en la década que iniciamos”, trabajo publicado en la Obra “Tribunal Fiscal de la Nación -40 años.” editado por la AAEF, pag. 65.

(2)  Su art.8º, numeral 1. dispone “Toda persona tiene derecho a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la substanciación de cualquier acusación penal formulada contra ella, o para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier carácter”

(3)  Martínez, “Lo contencioso tributario” D.F. tº XIX p.633)

(4)  Buitrago y Calvo, “La prueba en el Tribunal Fiscal de la Nación, D.F.  tº XLII p.282.

(5)  Ver Buitrago, Guzman y Sanchez Succar, “Procedimiento Fiscal”, Errepar, 2001.

(6)  El art. 1145 exige que en el escrito de interposición del recurso el apelante deberá “expresar todos sus agravios”

(7)  Véase sobre el particular la nota de Daniel Zolezzi publicada en El Derecho, 18/3/97.

Dr. Ignacio J. Buitrago
Vocal Camarista del T.F.N.